Czy regionalna izba obrachunkowa może skontrolować faktury, które z opóźnieniem ujęto w księgach rachunkowych gminy, jeżeli nie miało to wpływu na finanse?
Pracuję w księgowości gminy. W ostatnich miesiącach kilka faktur ujęto w księgach z opóźnieniem od jednego do trzech miesięcy, poza tym kilka środków trwałych ujęto z opóźnieniem wielomiesięcznym. Czy doszło do naruszenia przepisów? Nie ma przecież uszczerbku w finansach gminy. Czy RIO może to skontrolować?
Ocena podanych zagadnień wymaga odniesienia się do stosownych regulacji ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości oraz posiłkowo do rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.
W zapytaniu jest mowa o opóźnieniach zarówno w ujmowania faktur w księgach rachunkowych gminy, jak i opóźnieniach w ujmowaniu środków trwałych. Oceny prawnej tych zachowań należy dokonać m.in. przez pryzmat art. 20 ust. 1 i art. 24 ustawy o rachunkowości. Z art. 20 ust. 1 wynika, że do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić w postaci zapisu każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Z kolei z art. 24 tej ustawy wynika m.in., że księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne, jeżeli dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone bezbłędnie, jeżeli wprowadzono do nich kompletnie i poprawnie wszystkie zakwalifikowane do zaksięgowania w danym miesiącu dowody księgowe, zapewniono ciągłość zapisów oraz bezbłędność działania stosowanych procedur obliczeniowych. Jeśli chodzi o definicję okresu sprawozdawczego, to znajduje się ona w par. 26 ust. 2 ww. rozporządzenia. Ustawodawca w tej regulacji wskazał, że okresem sprawozdawczym jest miesiąc.
Korelacja powyższych norm prawnych prowadzi do wniosku, że opóźnienia w dokumentowaniu wskazanych przez gminę czynności stanowią naruszenia ww. regulacji prawnych. Co przy tym istotne, dla stwierdzenia naruszenia nie ma znaczenia podana okoliczność, że nie doszło do uszczuplenia środków budżetowych gminy. Liczy się przede wszystkim sam fakt naruszenia regulacji ww. aktów prawnych. Dodatkowo takie zachowania mogą świadczyć o nieprzestrzeganiu wewnętrznych regulacji z zakresu rachunkowości, czyli polityki rachunkowości.
W konsekwencji owe naruszenia mogą zostać wykazane w trakcie kontroli regionalnej izby obrachunkowej. Znajduje to potwierdzenie w analizie wielu wystąpień pokontrolnych tych jednostek. W art. 5 ust. 1 ustawy z 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych określono, że izby kontrolują gospodarkę finansową, w tym realizację zobowiązań podatkowych oraz zamówienia publiczne podmiotów, o których mowa w art. 1 ust. 2, na podstawie kryterium zgodności z prawem i zgodności dokumentacji ze stanem faktycznym.
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.).
Rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2017 r. poz. 1911).
Ustawa z 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 561).
● Mamy w gminie problem z klasyfikacją dwóch rodzajów wydatków. Chodzi o wydatki na zakup żywności (np. obsługa konferencji, spotkań organizowanych w gminie) i na prasę. Czy prasa może być w par. 424, a żywność zamiennie w par. 421 lub 422? Polityka rachunkowości to przecież sprawa wewnętrzna danej jednostki.
Należy przede wszystkim zauważyć, że art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości wskazuje, że jednostki samorządu terytorialnego są zobowiązane stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Nie oznacza to jednak, że mogą stosować rozwiązania prawne pozostające w sprzeczności z aktami nadrzędnymi, a dokładniej z aktami prawnymi o mocy powszechnie obowiązującej. Do tych aktów zalicza się m.in. rozporządzenie ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. W praktyce oznacza to tyle, że punktem wyjścia dla danej jednostki (np. gminy) powinny być regulacje odnośnie do klasyfikacji danego wydatku znajdujące się we wspomnianym wyżej rozporządzeniu. Zatem dowolność w zakresie przyjętych rozwiązań wewnętrznych dotyczących polityki rachunkowości nie oznacza wprowadzania rozwiązań odbiegających od regulacji przyjętych w ww. rozporządzeniu.
Ustawodawca zawarł opisy przytoczonych paragrafów wydatków w załączniku 4 –Klasyfikacja paragrafów wydatków i środków (z objaśnieniami) tego rozporządzenia. W par. 421 wskazano, że dotyczy on zakupu materiałów i wyposażenia. W paragrafie tym ujmuje się zakup materiałów i wyposażenia związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem jednostek, w tym m.in.: leków i środków opatrunkowych na wyposażenie apteczek, prasy. Nie zalicza się do tego paragrafu zakupów dóbr przekazywanych osobom fizycznym w ramach deputatów i innych świadczeń w naturze dokonywanych z wydatków osobowych oraz zakupu środków żywności.
Jeśli chodzi o par. 422, to z jego opisu wynika, że dotyczy zakupu środków żywności. Paragraf ten obejmuje m.in. pełne wydatki na zakup produktów żywnościowych, w szczególności dla osób korzystających z internatów i stołówek, dla dzieci w żłobkach, klubach dziecięcych, u dziennych opiekunów i w przedszkolach, chorych w szpitalach, krwiodawców, podopiecznych w zakładach opiekuńczych, wychowanków zakładów poprawczych i schronisk dla nieletnich, uczestników obozów, więźniów, żołnierzy, z wyjątkiem wydatków na wyżywienie uczestników szkoleń klasyfikowanych w paragrafach 455 i 470. Natomiast z opisu par. 424 wynika, że dotyczy on zakupu środków dydaktycznych i książek. Paragraf ten ma zastosowanie do zakupów środków dydaktycznych służących procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach i placówkach oświatowych oraz książek i zbiorów bibliotecznych.
Na podstawie ww. regulacji prawnych regionalne izby obrachunkowe dokonywały oceny klasyfikacji ww. wydatków. Jeśli chodzi o sposób klasyfikacji wydatków na zakup żywności, np. do obsługi konferencji czy sekretariatu, nie wszystkie stanowiska są zbieżne. Przykładowo zarówno Regionalna Izba Obrachunkowa w Gdańsku (pismo z 8 lipca 2016 r., nr WIAS/0602/122/25/2016), jak i Regionalna Izba Obrachunkowa w Katowicach (pismo z 23 lutego 2016 r., nr WA-023/13/16) uznały, że powinno się stosować do klasyfikacji tego rodzaju wydatków par. 421, czyli Zakup materiałów i wyposażenia. Natomiast Regionalna Izba Obrachunkowa w Szczecinie (pismo z 25 lutego 2016 r., znak I.0542/KB.2.MF/2016), jak i Ministerstwo Finansów pozostają na stanowisku, że ww. wydatki powinny być ujęte w par. 422, czyli Zakup środków żywności. Odnośnie do klasyfikacji budżetowej wydatku na zakup prasy, to stanowiska RIO są bardzo zróżnicowane. Z całą pewnością nie mogę one być jednak ujęte w par. 424. Tak uznała Regionalna Izba Obrachunkowa w Warszawie w wystąpieniu pokontrolnym z 14 stycznia 2011 r. (znak RIO-II-0913/48/2011). Wskazała, że wadliwie ujęto wydatki na prasę w par. 424, zamiast w par. 421.
W obliczu opisanych rozbieżności interpretacyjnych wskazana jest więc ostrożność, a w konsekwencji pozyskanie stanowiska właściwej miejscowo regionalnej izby obrachunkowej w podanym zakresie przedmiotowym, dotyczącym sposobu klasyfikacji tych wydatków. Warto bowiem przypomnieć, że zgodnie z art. 13 pkt 11 ustawy z 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 561), do zadań izby należy udzielanie wyjaśnień na wystąpienia podmiotów wymienionych w art. 1 ust. 2 tej ustawy, w sprawach dotyczących stosowania przepisów o finansach publicznych. Do takich zaś zaliczają się m.in. regulacje ww. rozporządzenia. Wydaje się jednak, że zakup żywności na opisane cele powinien być ujęty w par. 422, zaś zakup prasy w par. 421.
Podstawa prawna
Rozporządzenie ministra finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1053 ze zm.).
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.).
● Gmina ma otrzymać dotację od powiatu na przebudowę drogi gminnej. Chcemy to ująć w budżecie jako dochód majątkowy (dział 600, rozdział 60014 Drogi powiatowe, par. 6300 – dotacja na zadania własne inwestycyjne). Czy będzie to właściwa klasyfikacja? Czy może zostać podważona przez izbę obrachunkową?
Warto wskazać, że jednostki samorządu terytorialnego (m.in. gmina i powiat) mogą udzielać sobie wzajemnie pomocy finansowej bądź rzeczowej, mogą realizować zadania nienależące do właściwości danej jednostki samorządu terytorialnego, a ponadto mogą realizować zadania wspólne. Uprawnienia w tym zakresie wynikają m.in. z ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Co jednak istotne, w zależności od tego, czy jest to pomoc finansowa dla innej jednostki samorządu terytorialnego na realizację zadań tej właśnie jednostki, czy jest to realizowanie zadania nienależącego do właściwości danej jednostki samorządu terytorialnego lub wykonywanie zadania wspólnego, to sposób wydatkowania (zaklasyfikowania) środków z budżetu jednostki samorządu terytorialnego jest odmienny.
W powyższym kontekście należy zauważyć, że nie będzie właściwe zaplanowanie w budżecie gminy pozycji oznaczonej jako dotacja celowa na dofinansowanie własnych zadań inwestycyjnych i zakupów inwestycyjnych w rozdziale 60014 – Drogi publiczne powiatowe. Wynika to ze stosownych regulacji prawnych. Mianowicie chodzi o rozporządzenie ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. Z par. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia wynika zaś, że dochody budżetu klasyfikuje się do rozdziałów zgodnie z załącznikiem nr 2 do tego rozporządzenia. Tam zostały określone różne rozdziały, w tym 60016 i 60014.
Skoro pomoc finansowa w formie dotacji ma być przeznaczona na zadanie inwestycyjne własne gminy w postaci przebudowy drogi gminnej (a nie drogi powiatowej), to właściwym rozdziałem klasyfikacji budżetowej powinien być ten oznaczony jako 60016 (Drogi publiczne gminne), a nie wskazany w zapytaniu gminy rozdział 60014 (Drogi publiczne powiatowe). Na koniec warto dodać, że zastosowanie nieprawidłowej klasyfikacji budżetowej może się wiązać ze stosowną interwencją ze strony organu nadzoru, w tym przypadku regionalnej izby obrachunkowej. Dlatego wskazane jest, aby w przyszłości, w razie wątpliwości odnośnie do sposobu klasyfikacji, wyprzedzająco uzyskać stanowisko wspomnianej izby.
Warto wiedzieć, że stanowisko właściwej miejscowo regionalnej izby obrachunkowej można uzyskać w trybie art. 13 pkt 11 ustawy z 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 561).
Podstawa prawna
Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2077).
Rozporządzenie ministra finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1053 ze zm.).
